Avsnitt
3.1 Revisionsberättelser med modifierade uttalanden 2021
Antalet modifierade revisionsberättelser har de senaste tre åren varierat mellan tio och tolv per räkenskapsår. I de tio modifierade revisionsberättelser som Riksrevisionen lämnade 2021, uttalade vi oss med reservation i samtliga fall.[18] Anledningen var till exempel att myndigheterna
- lämnade årsredovisningen för sent
- saknade uppgifter om ersättning till ledande befattningshavare i årsredovisningen
- belastade anslag felaktigt, inte följde villkor till anslag eller överskred anslagskrediten.
En myndighet fick en modifierad revisionsberättelse för att den under flera år gjort ett överskott i avgiftsfinansierad verksamhet med krav på full kostnadstäckning. En annan myndighet överskred räntekontokrediten under ett stort antal dagar under året och fick därför ett modifierat uttalande.
I de flesta fall har myndigheterna vidtagit åtgärder med anledning av de modifierade revisionsberättelserna. Till exempel har de tagit fram en plan för att kunna följa krav på full kostnadstäckning eller sett över processer och rutiner för att ta fram och kvalitetssäkra årsredovisningen. Exempel på åtgärder som regeringen har vidtagit är att utöka tilldelat anslag, eller föra en dialog med myndigheten för att komma till rätta med orsaken till modifieringen.[19]
3.2 Rekommendationer i revisionsrapporterna 2021
Om Riksrevisionen har lämnat en revisionsrapport föregående år följer vi alltid upp vilka åtgärder myndigheten har vidtagit, för att säkerställa att fel och brister inte kvarstår. Oftast har myndigheten redan lämnat ett skriftligt svar på revisionsrapporten innan vi planerar nästa års revision. Av svaret framgår vilka åtgärder myndigheten planerar att vidta för att komma till rätta med de fel och brister som den årliga revisionen har sett.
För räkenskapsåret 2021 lämnade vi tre revisionsrapporter till lika många myndigheter. Rapporterna innehöll sammanlagt åtta rekommendationer. En rapport avsåg en myndighet som även fick en modifierad revisionsberättelse.
Uppföljningen visar att myndigheterna har vidtagit åtgärder för sju rekommendationer och delvis vidtagit åtgärder för en, se bilaga 3. Att en myndighet har vidtagit åtgärder innebär att den har beslutat om eller implementerat åtgärder.
Tabell 1 Uppföljning av rekommendationer i revisionsrapporter. Har myndigheten hanterat rekommendationen?
Uppföljningsår | Antal revisions-rapporter | Antal rekommendationer | Har myndigheten hanterat rekommendationen? | Har myndigheten hanterat rekommendationen? | Har myndigheten hanterat rekommendationen? |
|---|---|---|---|---|---|
2023 | 3 | 8 | 7 | 0 | 1 |
2022 | 14 | 57 | 31 | 3 | 23 |
2021 | 15 | 46 | 14 | 2 | 30 |
Anm.: Uppföljningsåret 2023 avser räkenskapsåret 2021. Uppföljningsåren 2022 och 2021 avser räkenskapsåren 2020 och 2019.
Revisionsberättelser med modifierade uttalanden
Revisionsberättelsen innehåller fem separata uttalanden. De tre första handlar om årsredovisningen och om den är upprättad enligt gällande regelverk, om den ger en rättvisande bild och om resultatredovisningen stämmer med övriga delar i årsredovisningen. Uttalande fyra avser granskningen av ledningens efterlevnad av tillämpliga föreskrifter. Det femte uttalandet gäller för de myndigheter som följer förordningen (2007:603) om intern styrning och kontroll.
Om Riksrevisionen bedömer att årsredovisningen innehåller väsentliga fel, ska ett eller flera uttalanden i revisionsberättelsen modifieras. Sådana modifieringar kan göras genom reservation, genom uttalande med avvikande mening eller genom att Riksrevisionen avstår från att uttala sig.
Olika typer av modifieringar med anledning av väsentliga fel i årsredovisningen
- Uttalande med reservation används när Riksrevisionen drar slutsatsen att det finns väsentliga fel men att dessa inte är genomgripande för årsredovisningen. Uttalande med reservation används också om Riksrevisionen inte kunnat inhämta tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis men bedömer att de möjliga felen inte är genomgripande.
- Uttalande med avvikande mening används om Riksrevisionen drar slutsatsen att det finns väsentliga fel som är genomgripande och att årsredovisningen därför inte ger en rättvisande bild.
- Riksrevisionen avstår från att uttala sig om det inte går att inhämta tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis och Riksrevisionen bedömer att de möjliga effekterna av oupptäckta fel kan vara både väsentliga och genomgripande. Riksrevisionen kan även avstå från att uttala sig om myndigheten inte har upprättat årsredovisningen enligt ett ramverk för finansiell rapportering. Om det inte finns normer för hur redovisningen ska vara upprättad har Riksrevisionen inga kriterier att granska den mot.
3.3 Antalet revisionsrapporter och rekommendationer varierar mellan åren
Antalet revisionsrapporter varierar mycket mellan åren. Det kan finnas flera anledningar till det. En anledning är att Riksrevisionen inte identifierat så många fel eller brister ett enskilt år. De brister vi rapporterar i revisionsrapporter är ofta av engångskaraktär och inte vanligt återkommande.
Även antalet rekommendationer varierar över tid. Det beror bland annat på hur många revisionsrapporter som Riksrevisionen lämnar, men också på att olika typer av fel och brister kan behöva olika många rekommendationer med förslag på åtgärder som myndigheten behöver vidta. När en myndighet har fått många rekommendationer beror det oftast på att vi har identifierat brister i flera delar av dess interna styrning och kontroll. Rekommendationerna kan vara mer eller mindre omfattande och av olika karaktär.
Riksrevisionen rapporterar fel och brister muntligt under året
I den tidigarelagda granskningen rapporterar Riksrevisionen eventuella fel och brister till myndigheten. Ofta bedömer vi att det räcker med muntlig rapportering. Om myndigheten sedan rättar felen eller åtgärdar bristerna innan den upprättar sin årsredovisning minskar risken för att det blir fel i årsredovisningen. Då minskar också vårt behov av att lämna en revisionsrapport. Vår muntliga rapportering är dock lika viktig som våra skriftliga revisionsrapporter.
Samma brist rapporteras sällan i flera revisionsrapporter
Vissa brister är enkla för myndigheten att åtgärda, till exempel att se över rutiner för att stärka den interna styrningen och kontrollen, eller att säkerställa att förordningar och regeringsbeslut följs. Andra brister kan ta längre tid att åtgärda. Det kan bero på att åtgärden kräver insatser av aktörer som står utanför myndighetens kontroll eller att myndigheten behöver utföra ett omfattande eller långsiktigt arbete för att stärka den interna styrningen och kontrollen. I de fall myndigheten inte har vidtagit tillräckliga åtgärder bedömer vi om det finns behov av att rapportera samma sak igen i en revisionsrapport. Ofta bedömer vi att det räcker att rapportera muntligt och därefter fortsätter vi att följa upp att myndigheten vidtar åtgärder kommande år.
Fler modifierade revisionsberättelser kan leda till fler revisionsrapporter
Om vi bedömer att vi behöver förklara vad som är fel på ett mer detaljerat sätt än vad som framgår av en modifierad revisionsberättelse, eller om vi har konkreta rekommendationer att lämna, så kan vi lämna en revisionsrapport. Ibland kan också enskilda händelser leda till modifierade revisionsberättelser, till exempel att verksamhet har sålts på ett sätt som inte är affärsmässigt eller att konstverk har restituerats utan regeringens medgivande. Vid sådana tillfällen behöver vi oftast lämna en revisionsrapport som förtydligar varför vi bedömer att det är ett väsentligt fel.
Ändrade regelverk kan öka risken för fel och brister
Vissa år sker större ändringar i regelverk, till exempel i förordningar som styr innehållet i årsredovisningen. Det kan då vara svårt för myndigheterna att hinna anpassa sig till ändringarna, och det kan leda till fel och brister som Riksrevisionen tar upp i en revisionsrapport.
Uppföljning och rapportering av fel och brister inom den årliga revisionen
Vi börjar revisionsåret med planering för att bedöma riskerna för väsentliga fel i årsredovisningen. Något som kan öka risken för väsentliga fel är om myndigheten fick en modifierad revisionsberättelse eller en revisionsrapport föregående år.
Efter planeringen börjar arbetet med att granska mot de risker som vi har identifierat. I granskningen följer vi upp vilka åtgärder som myndigheten har vidtagit om myndigheten fick en modifierad revisionsberättelse eller en revisionsrapport föregående år. Om myndigheten inte har vidtagit lämpliga åtgärder behöver den ansvariga revisorn bedöma om det finns behov av att rapportera samma fel eller brister igen.
När granskningen är avslutad går den ansvariga revisorn igenom alla fel och brister i årets revision för att bedöma om
- dessa kan påverka ett eller flera av uttalandena i revisionsberättelsen
- det finns behov av att lämna en revisionsrapport eller om det räcker med muntlig rapportering.
3.4 Modifierade revisionsberättelser 2014 till 2021
En modifierad revisionsberättelse beskriver ett eller flera väsentliga fel i årsredovisningen. Ett väsentligt fel kan innebära att ett eller flera uttalanden i revisionsberättelsen modifieras, se faktaruta ovan. Antalet väsentliga fel kan därför vara högre än antalet modifierade revisionsberättelser och antalet modifierade uttalanden kan vara högre än antalet väsentliga fel. Nedan analyserar vi modifierade revisionsberättelser för de senaste åtta åren. I bilaga 4 presenteras mer utförlig statistik.
Få årsredovisningar innehåller väsentliga fel
Räkenskapsår 2014 till 2021 lämnade Riksrevisionen totalt 110 modifierade revisionsberättelser, vilket motsvarar cirka sex procent av alla revisionsberättelser.[20] Antal modifierade revisionsberättelser varierar mellan 10 och 21 per räkenskapsår. Oftast har vi lämnat mellan 10 och 16 modifierade revisionsberättelser. 2018 lämnade vi 21 modifierade revisionsberättelser, vilket visas av diagram 1 nedan.
Det finns ingen enskild förklaring till att det blev fler modifieringar 2018. Flera av dem avsåg överskridna bemyndiganderamar, överskridna låneramar, framtida åtaganden utan tilldelad bemyndiganderam samt överskriden anslagskredit. En möjlig delförklaring kan vara att det var riksdagsval och det tog längre tid än vanligt att bilda regering. Det kan ha medverkat till att det var svårare för myndigheterna att ha löpande kontakt med regeringen om problem som uppstod i verksamheten.[21] Det kan också ha bidragit till att regeringen hade svårare att vidta åtgärder i tid, vilket i sin tur kan ha resulterat i fler modifierade revisionsberättelser.
Diagram 1 Antal modifierade revisionsberättelser, väsentliga fel och modifierade uttalanden, 2014–2021
Källa: Riksrevisionen.
Anm.: Modifieringarna i diagrammet avser reservation och avvikande mening.
Det är ovanligt med väsentliga, genomgripande fel
Vi uttalade oss med reservation i 108 av de 110 modifierade revisionsberättelserna som vi lämnade under räkenskapsåren 2014–2021. Det betyder att de väsentliga felen inte är genomgripande i årsredovisningen. Endast vid fyra tillfällen sedan 2014 har Riksrevisionen bedömt att de väsentliga felen är genomgripande.[22] Två gånger har vi lämnat uttalande med avvikande mening, eftersom vi bedömt att de väsentliga felen är genomgripande och årsredovisningen därför inte ger en rättvisande bild. Två gånger har vi också avstått från att uttala oss i revisionsberättelsen.
Det är ovanligt med fler än ett väsentligt fel
Sedan 2014 har vi bedömt att sammantaget 6 årsredovisningar innehållit fler än ett väsentligt fel.[23] I samtliga 6 fall har vi uttalat oss med reservation. Årsredovisningar som har innehållit fler än ett väsentligt fel var exempelvis när en myndighet hade överskridit sin anslagskredit och dessutom hade ett väsentligt underskott i avgiftsbelagd verksamhet. En annan myndighet hade använt sitt anslag i strid med anslagsförordningen och hade dessutom överskridit sin låneram. Ett väsentligt fel kan också leda till att vi modifierar ett eller flera uttalanden i revisionsberättelsen. Det kan exempelvis vara för att årsredovisningen saknar en uppgift som den ska innehålla enligt förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag. Det leder till att vi modifierar uttalandet om att den är upprättad enligt gällande regelverk. Ofta modifierar vi också uttalandet om att den ger en rättvisande bild.
Två uttalanden modifieras oftare än andra
De uttalanden som Riksrevisionen har modifierat flest gånger är uttalandet om ledningens efterlevnad av tillämpliga föreskrifter och uttalandet om att årsredovisningen är upprättad enligt gällande regelverk. Av diagram 2 nedan framgår hur många gånger vi har modifierat de olika uttalandena i revisionsberättelsen under 2014–2021.[24]
Sedan 2014 har varannan modifiering gjorts i uttalandet om ledningens efterlevnad av tillämpliga föreskrifter (51 procent och totalt 71 modifieringar). Det omfattar efterlevnad av de regelverk och särskilda beslut som direkt påverkar redovisningen. Det omfattar också de föreskrifter som direkt går att hänföra till användningen av medel som riksdag och regering beslutar om. Det finns fyra huvudsakliga orsaker till att vi modifierar uttalandet om ledningens efterlevnad av tillämpliga föreskrifter:
- Myndigheten har överskridit sin bemyndiganderam eller ingått framtida åtaganden utan tilldelad bemyndiganderam.
- Myndigheten har ett väsentligt ackumulerat underskott eller överskott i avgiftsbelagd verksamhet med det ekonomiska målet full kostnadstäckning.
- Myndigheten har överskridit sin anslagskredit.
- Myndigheten har inte följt anslagsförordningen (2011:223) eller finansiella villkor i regleringsbrevet och har därför använt anslaget på ett felaktigt sätt.
Diagram 2 Antal modifierade uttalanden uppdelat på typ av uttalande, 2014–2021
Källa: Riksrevisionen.
Uttalandet om huruvida årsredovisningen är upprättad enligt gällande regelverk är det näst vanligaste uttalande som modifieras, totalt 28 procent av de modifieringar som gjorts under 2014–2021. I nästan en tredjedel av gångerna beror det på att myndigheten har lämnat in årsredovisningen för sent, eller på att det saknas underskriftsmening eller underskrift från hela eller delar av myndighetens ledning. Det är nästan lika vanligt att det saknas obligatoriska uppgifter i årsredovisningen, till exempel att myndigheterna inte redovisar ersättning till ledande befattningshavare, eller att fördelning av intäkter och kostnader saknas i resultatredovisningen.
I 14 procent av fallen modifieras uttalandet om rättvisande bild. Den vanligaste orsaken är att det finns beloppsmässiga fel i resultat- eller balansräkningen. Det motsvarar ungefär en tredjedel av gångerna vi modifierat uttalandet. Ett annat vanligt skäl är att det saknas obligatoriska uppgifter i årsredovisningen, till exempel noter eller uppgifter om ersättning till ledande befattningshavare.
Under de senaste åtta åren har vi i 10 fall modifierat uttalandet om att resultatredovisningen är förenlig med och stödjer en rättvisande bild i årsredovisningen som helhet, vilket motsvarar 7 procent av modifieringarna. Vanliga anledningar till att vi har modifierat uttalandet är att myndigheterna antingen inte redovisar, eller redovisar en felaktig fördelning av, intäkter och kostnader per verksamhet, eller att de inte särredovisar, eller felaktigt särredovisar, avgiftsbelagd verksamhet.
Riksrevisionen har hittills aldrig modifierat uttalandet om ledningens bedömning av intern styrning och kontroll.